圍繞關(guān)鍵事項，做細海外投資稅務(wù)安排

胡儀一 朱珈琳 張楠

作為鄭州經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)的一家“走出去”企業(yè)，中鐵工程裝備集團有限公司的主要產(chǎn)品盾構(gòu)機，海外訂單累計超過120臺，產(chǎn)銷量連續(xù)7年世界第一。在“走出去”過程中，該公司的一項重要心得，就是圍繞關(guān)鍵事項，做細海外投資稅務(wù)安排。

鄭州經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)（以下簡稱鄭州經(jīng)開區(qū)）成立于1993年，2000年獲批為河南省首個國家級經(jīng)開區(qū)。近年來，鄭州經(jīng)開區(qū)大力推進高水平開放、高能級創(chuàng)新和先進制造業(yè)高質(zhì)量發(fā)展。乘著“一帶一路”東風(fēng)，鄭州經(jīng)開區(qū)的企業(yè)同步快速發(fā)展，有跨境業(yè)務(wù)的企業(yè)超700家，越來越多“經(jīng)開制造”在國際市場上嶄露頭角。中鐵工程裝備集團有限公司（以下簡稱中鐵裝備）就是其中一家。

2024年12月10日，中國自主研發(fā)并出口至韓國的最大直徑泥水平衡盾構(gòu)機在中鐵裝備下線，并順利通過韓國承包商的驗收。

走進中鐵裝備生產(chǎn)車間，機器轟鳴，焊花飛濺，負責出口韓國盾構(gòu)機生產(chǎn)組裝的團隊正在緊張而有序地進行整機調(diào)試工作。這臺直徑8.98米、長100米的“大國重器”，是中國出口韓國最大直徑泥水平衡盾構(gòu)機。2012年，“中鐵50號”出口馬來西亞，邁開了中國盾構(gòu)設(shè)備走向世界的步伐。如今，中鐵裝備產(chǎn)品已成功進入法國、意大利、澳大利亞、巴西等32個國家和地區(qū)。面對各國復(fù)雜的稅制規(guī)則和更新變化，中鐵裝備逐步探索、積累了稅務(wù)合規(guī)方面的經(jīng)驗：圍繞關(guān)鍵事項，做細海外投資稅務(wù)安排。

獲取稅收居民身份證明，把“護身符”拿到

各國稅收法規(guī)及征管環(huán)境的差異，為“走出去”企業(yè)的全球稅務(wù)管理帶來挑戰(zhàn)。企業(yè)擁有中國的稅收居民身份，向稅務(wù)機關(guān)申請開具《中國稅收居民身份證明》，便可享受中國政府對外簽署的稅收協(xié)定待遇，降低企業(yè)在東道國的稅務(wù)風(fēng)險，提高稅收確定性，避免雙重征稅，解決境外涉稅爭議。

根據(jù)相關(guān)政策規(guī)定，《中國稅收居民身份證明》是我國稅收居民可享受我國政府與締約對方政府簽署的稅收協(xié)定（或安排，以下統(tǒng)稱稅收協(xié)定）待遇的前提資料。也就是說，企業(yè)只要符合稅法以及稅收協(xié)定的相關(guān)標準，并在與我國政府已簽訂稅收協(xié)定的締約國發(fā)生相應(yīng)應(yīng)稅行為，向主管稅務(wù)部門提出申請，經(jīng)審批通過后即可獲得中國稅收居民身份，進而享受相關(guān)稅收協(xié)定待遇。因此，《中國稅收居民身份證明》被稱為“稅收護照”或境外投資的“護身符”。

“2021年，中鐵裝備首次將盾構(gòu)機出口至格魯吉亞，在稅務(wù)部門的輔導(dǎo)下開具了《中國稅收居民身份證明》。這張薄薄的‘稅收護照’，幫助中鐵裝備在格魯吉亞少預(yù)繳2300余萬元的稅款。”中鐵裝備總會計師胡建華介紹，得益于我國與格魯吉亞簽訂的《關(guān)于對所得和財產(chǎn)避免雙重征稅和防止偷漏稅的協(xié)定》，企業(yè)在當?shù)貜氖陆ㄖ趧?wù)工作時，未構(gòu)成常設(shè)機構(gòu)，不需要在格魯吉亞繳納企業(yè)利潤稅。中鐵裝備拿到《中國稅收居民身份證明》后，可以適用這項規(guī)定，緩解企業(yè)的資金壓力，為企業(yè)更好地開展“走出去”業(yè)務(wù)提供了有力支持。

國家稅務(wù)總局鄭州經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局稅政二股股長常二丹介紹，稅收協(xié)定是國家（地區(qū)）間通過劃分稅收管轄權(quán)，避免對同一筆所得進行雙重征稅而達成的共識，符合條件的“走出去”企業(yè)取得《中國稅收居民身份證明》后，在境外進行所得申報時，就可以享受稅收協(xié)定待遇，進而減輕企業(yè)跨境運營的資金成本。

常二丹提醒，在申請開具《中國稅收居民身份證明》時，企業(yè)除了直接到辦稅服務(wù)廳辦理，還可以通過“線上申請+線下郵寄”的方式辦理。舉例來說，河南企業(yè)財務(wù)人員可以登錄河南省電子稅務(wù)局依次點擊“我要辦稅”—“證明開具”—“中國稅收居民身份證明開具”三個模塊，即可開具《中國稅收居民身份證明》。“各省（區(qū)、市）的具體申請流程，可能略有不同。有需求的納稅人，請及時向主管稅務(wù)機關(guān)咨詢。”常二丹說。

據(jù)悉，我國稅收協(xié)定網(wǎng)絡(luò)已擴大至114個國家和地區(qū)。根據(jù)不同國家政策，稅收居民身份證明可以使用的期限不一樣，企業(yè)需仔細核實其有效期。例如，土耳其的稅務(wù)機關(guān)要求每年度提交一次稅收居民身份證明；韓國的稅務(wù)機關(guān)要求首次支付時提交證明；俄羅斯的稅務(wù)機關(guān)要求在每次對外支付前出具證明，公證并且翻譯成俄語。各個國家的政策不盡相同，納稅人如果有疑問，可以登錄國家稅務(wù)總局網(wǎng)站，依次點擊“專題專欄”—“稅路通稅收服務(wù)‘一帶一路’”—“稅收指南”模塊，點進對應(yīng)的國家進行查詢。

重視跨境關(guān)聯(lián)交易價格，把“高風(fēng)險”防住

企業(yè)在“走出去”過程中可能涉及財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓、資金融通、股權(quán)投資、勞務(wù)交易等多種跨境關(guān)聯(lián)交易，相關(guān)定價問題關(guān)系到國家間的稅收利益。基于此，關(guān)聯(lián)交易定價的合理性，易被東道國稅務(wù)機關(guān)關(guān)注，是企業(yè)跨境交易的高風(fēng)險之一。

胡建華介紹，中鐵裝備與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)的交易以服務(wù)貿(mào)易為主，中鐵裝備銷售至境外的盾構(gòu)項目，需要境外關(guān)聯(lián)企業(yè)在當?shù)靥峁┓?wù)。中鐵裝備與境外關(guān)聯(lián)企業(yè)協(xié)商相關(guān)服務(wù)合同、提供的服務(wù)內(nèi)容以及服務(wù)價格，例如，在境外項目所在地為業(yè)主提供維保服務(wù)等。相關(guān)合同經(jīng)雙方內(nèi)部評審流程，確保合同內(nèi)容對雙方公平公正。中鐵裝備按合同履約進度、業(yè)主單位簽字確認的工作量清單等資料，向境外關(guān)聯(lián)企業(yè)支付相應(yīng)合同款。

“中鐵裝備與境外關(guān)聯(lián)公司的交易，一般采用一事一議的方式，靈活采用合適的定價方法，確保關(guān)聯(lián)交易價格的合理性。”胡建華介紹，目前，中鐵裝備在新加坡、韓國、意大利設(shè)立了分公司，在德國、日本成立了全資子公司。在跨境關(guān)聯(lián)交易中，中鐵裝備基于業(yè)務(wù)實際情況，綜合考慮勞動力成本、環(huán)境成本、市場規(guī)模、市場競爭程度、消費者購買力、商品或勞務(wù)的可替代性和政府管制等因素，靈活選擇適合的多種定價方法，未確定固定的定價原則。

例如，2024年5月，中鐵裝備委托德國全資子公司負責巴黎項目中鐵777號在巴黎現(xiàn)場的拆機管理、包裝、轉(zhuǎn)運以及當?shù)卮鎯κ乱耍?024年11月，上述工作已完成，德國全資子公司實際支出316496.07歐元（折合人民幣約2450344.22元）。中鐵裝備與其商定，在實際成本的基礎(chǔ)上加收5%，即332320歐元（折合人民幣約2572854.67元），作為德國全資子公司此項服務(wù)的收入及中鐵裝備總部的成本，并簽訂相應(yīng)合同。

“跨境關(guān)聯(lián)交易產(chǎn)品定價合理性，很容易引起東道國稅務(wù)機關(guān)的質(zhì)疑，進而可能對企業(yè)發(fā)起特別納稅調(diào)整，‘走出去’企業(yè)可以參考中鐵裝備的做法，識別和預(yù)防涉稅風(fēng)險。”鄭州大學(xué)商學(xué)院國際經(jīng)濟與貿(mào)易系主任、副教授、博士生導(dǎo)師段平方提醒，企業(yè)應(yīng)結(jié)合業(yè)務(wù)內(nèi)容和規(guī)模，合理規(guī)劃交易類型和定價政策，主動保留好定價政策文件、功能風(fēng)險分析、經(jīng)濟分析等能夠證明關(guān)聯(lián)交易符合獨立性交易的證據(jù)。同時，主動了解東道國稅務(wù)法律與法律程序，必要時與東道國稅務(wù)機關(guān)就企業(yè)未來年度關(guān)聯(lián)交易的定價原則和計算方式達成預(yù)約定價安排，提高稅收確定性，避免潛在雙重征稅風(fēng)險。

選擇適合稅收抵免方式，把“盈虧賬”算準

根據(jù)現(xiàn)行稅收政策，“走出去”企業(yè)在境外所得稅已納稅額，在境內(nèi)進行匯算清繳時，可根據(jù)自身實際情況選擇適合的抵免方式。

2023年，胡建華就遇到了境外稅收抵免方式選擇的問題。

按照我國企業(yè)所得稅法及其實施條例計算，中鐵裝備在新加坡、韓國、意大利的三個分公司境外應(yīng)納稅所得額分別為9.24萬元、85.02萬元、0元。依據(jù)新加坡、韓國兩國稅法，兩個分公司應(yīng)分別繳納所得稅36.7萬元和7.84萬元。2023年，中鐵裝備境內(nèi)應(yīng)納稅所得額為11184.16萬元，適用15%的企業(yè)所得稅稅率，企業(yè)境內(nèi)、境外所得應(yīng)納所得稅額＝（11184.16+9.24+85.02）×15%＝1691.76（萬元）。

根據(jù)《財政部 稅務(wù)總局關(guān)于完善企業(yè)境外所得稅收抵免政策問題的通知》（財稅〔2017〕84號）規(guī)定，企業(yè)可以選擇“分國（地區(qū)）不分項”或“不分國（地區(qū)）不分項”，計算其來源于境外的應(yīng)納稅所得額。其中，“分國（地區(qū)）不分項”計算方式以一個國家為維度，計算可抵免境外所得稅額和抵免限額，同一投資架構(gòu)層級且位于不同國家的企業(yè)之間，盈虧不得相互彌補。“不分國（地區(qū)）不分項”計算方法以同一投資架構(gòu)層級為維度，計算可抵免境外所得稅額和抵免限額，同一投資架構(gòu)層級且位于不同國家的企業(yè)之間，盈虧是可以相互彌補的。

按照“分國（地區(qū)）不分項”方式計算，新加坡所得稅抵免限額＝應(yīng)納稅總額×來源于該國的應(yīng)納稅所得額÷中國境內(nèi)、境外應(yīng)納稅所得總額＝1691.76×9.24÷（11184.16+9.24+85.02）＝1.39（萬元）；按照同樣的方式計算，韓國所得稅抵免限額為12.75萬元。中鐵裝備在新加坡繳納的36.7萬元超出抵免限額，以抵免限額確定實際可抵免額（注：抵免限額是最高可抵免額度，新加坡繳納額超出限額，只能按照限額抵免），當年實際可抵免1.39萬元；在韓國繳納的企業(yè)所得稅7.84萬元可全額抵免。也就是說，按照“分國（地區(qū)）不分項”方式計算，中鐵裝備2023年可實際抵免境外稅額9.23萬元。

按照“不分國（地區(qū)）不分項”方式計算，中鐵裝備全部境外所得抵免限額＝境外應(yīng)納稅所得總額×境內(nèi)企業(yè)所得稅稅率＝（9.24+85.02）×15%＝14.14（萬元），中鐵裝備在新加坡、韓國實際繳納企業(yè)所得稅共計44.54萬元，大于14.14萬元，即可實際抵免境外稅額14.14萬元。

比較發(fā)現(xiàn)，根據(jù)中鐵裝備經(jīng)營實際，最優(yōu)抵免計算方式為“不分國（地區(qū)）不分項”。但是，在2020年“走出去”初期，中鐵裝備境外分公司只有新加坡分公司，當時選擇的境外所得抵免為“分國（地區(qū)）不分項”。根據(jù)財稅〔2017〕84號文件規(guī)定，企業(yè)可以選擇按“分國（地區(qū)）不分項”，或者“不分國（地區(qū)）不分項”計算其來源于境外的應(yīng)納稅所得額，上述方式一經(jīng)選擇，5年內(nèi)不得改變。胡建華表示，通過連續(xù)測算，2025年將會換另外一種方式進行抵免。

基于實踐經(jīng)驗，胡建華建議“走出去”企業(yè)，從公司治理和長遠發(fā)展角度，加強稅收統(tǒng)籌管理，制定統(tǒng)一的稅務(wù)風(fēng)險管理策略，特別是在重大項目開展、關(guān)聯(lián)交易定價、抵免方式選擇等關(guān)鍵事項決策時，全面評估稅收成本與影響，如有需要，可及時調(diào)整相關(guān)操作，以合法合規(guī)的方式降低企業(yè)整體稅負。

（作者單位：國家稅務(wù)總局河南省稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局鄭州航空港經(jīng)濟綜合實驗區(qū)稅務(wù)局、國家稅務(wù)總局鄭州經(jīng)濟技術(shù)開發(fā)區(qū)稅務(wù)局）