《哪吒2》參與主體如何分賬和納稅？

作者：劉旭 李彤彤 劉雅琪 張金宇

燈塔專業(yè)版數(shù)據(jù)顯示，截至3月3日20點(diǎn)15分，電影《哪吒之魔童鬧?！罚ā赌倪?》）票房累計(jì)（含預(yù)售及海外票房）達(dá)到20.01億美元，約合145.16億元人民幣，成為首部票房超20億美元的亞洲電影，位居全球電影票房榜第七位。據(jù)貓眼專業(yè)版數(shù)據(jù)，截至3月5日18時(shí)25分，《哪吒2》觀影人次破3億，成為中國(guó)影史首部觀影人次破3億電影。隨著《哪吒2》現(xiàn)象級(jí)火爆，各網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)、公眾號(hào)關(guān)于該影片的涉稅評(píng)論越來(lái)越多。其實(shí)，在電影創(chuàng)作、攝制、發(fā)行、放映等不同環(huán)節(jié)，涉及一系列稅收政策，相關(guān)參與主體在具體稅務(wù)處理時(shí)，一方面應(yīng)合規(guī)享受稅收優(yōu)惠，另一方面也要注意防控潛在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

開發(fā)生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品，涉及多項(xiàng)稅收支持

《哪吒2》爆火的背后，離不開規(guī)模龐大的制作團(tuán)隊(duì)。根據(jù)電影主創(chuàng)團(tuán)隊(duì)提供的數(shù)據(jù)顯示，《哪吒2》制片主要由成都可可豆動(dòng)畫影視有限公司、北京光線傳媒股份有限公司等138家公司聯(lián)合制作。全片共有2427個(gè)鏡頭，其中特效鏡頭達(dá)到1948個(gè)，打造出了“三昧真火重塑肉身”“陳塘關(guān)大戰(zhàn)”等多個(gè)精彩畫面。近年來(lái)，國(guó)家針對(duì)動(dòng)漫企業(yè)推出了一系列稅收政策。

增值稅方面，《營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件2）明確，經(jīng)認(rèn)定的動(dòng)漫企業(yè)，為開發(fā)動(dòng)漫產(chǎn)品提供的動(dòng)漫腳本編撰、形象設(shè)計(jì)、背景設(shè)計(jì)、動(dòng)畫設(shè)計(jì)、分鏡、動(dòng)畫制作、攝制、描線、上色、畫面合成、配音、配樂、音效合成、剪輯、字幕制作、壓縮轉(zhuǎn)碼（面向網(wǎng)絡(luò)動(dòng)漫、手機(jī)動(dòng)漫格式適配）服務(wù)，以及在境內(nèi)轉(zhuǎn)讓動(dòng)漫版權(quán)（包括動(dòng)漫品牌、形象或者內(nèi)容的授權(quán)及再授權(quán)）的一般納稅人，可以選擇適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)稅。即經(jīng)認(rèn)定的動(dòng)漫企業(yè)，可以選擇按照3%的征收率，適用簡(jiǎn)易計(jì)稅方法計(jì)算繳納增值稅。

值得注意的是，上述動(dòng)漫企業(yè)自主開發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定程序，按照《動(dòng)漫企業(yè)認(rèn)定管理辦法（試行）》（文市發(fā)〔2008〕51號(hào)文件印發(fā)）的規(guī)定執(zhí)行。申請(qǐng)認(rèn)定為動(dòng)漫企業(yè)的，應(yīng)同時(shí)符合以下標(biāo)準(zhǔn)：經(jīng)營(yíng)動(dòng)漫產(chǎn)品的主營(yíng)收入占企業(yè)當(dāng)年總收入的60%以上；自主開發(fā)生產(chǎn)的動(dòng)漫產(chǎn)品收入占主營(yíng)收入的50%以上；具有從事動(dòng)漫產(chǎn)品開發(fā)或相應(yīng)服務(wù)等業(yè)務(wù)所需的技術(shù)裝備和工作場(chǎng)所；動(dòng)漫產(chǎn)品的研究開發(fā)經(jīng)費(fèi)占企業(yè)當(dāng)年?duì)I業(yè)收入的8%以上等。

企業(yè)所得稅方面，《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于扶持動(dòng)漫產(chǎn)業(yè)發(fā)展有關(guān)稅收政策問題的通知》（財(cái)稅〔2009〕65號(hào)）第二條規(guī)定，經(jīng)認(rèn)定的動(dòng)漫企業(yè)自主開發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品，可申請(qǐng)享受國(guó)家現(xiàn)行鼓勵(lì)軟件產(chǎn)業(yè)發(fā)展的所得稅優(yōu)惠政策。也就是說(shuō)，經(jīng)認(rèn)定的動(dòng)漫企業(yè)，其自主開發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品，可自獲利年度起，第一年至第二年免征企業(yè)所得稅，第三年至第五年按照25%的法定稅率減半征收企業(yè)所得稅。動(dòng)漫企業(yè)和自主開發(fā)、生產(chǎn)動(dòng)漫產(chǎn)品的認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)和認(rèn)定程序，按照《動(dòng)漫企業(yè)認(rèn)定管理辦法（試行）》執(zhí)行。

根據(jù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局 科技部關(guān)于完善研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)）規(guī)定，企業(yè)為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，可按照規(guī)定進(jìn)行加計(jì)扣除。創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)是指多媒體軟件、動(dòng)漫游戲軟件開發(fā)，數(shù)字動(dòng)漫、游戲設(shè)計(jì)制作；房屋建筑工程設(shè)計(jì)（綠色建筑評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)為三星）、風(fēng)景園林工程專項(xiàng)設(shè)計(jì)；工業(yè)設(shè)計(jì)、多體設(shè)計(jì)、動(dòng)漫及衍生產(chǎn)品設(shè)計(jì)、模型設(shè)計(jì)等。

根據(jù)上述規(guī)定，《哪吒2》的制作公司為獲得創(chuàng)新性、創(chuàng)意性、突破性的產(chǎn)品進(jìn)行創(chuàng)意設(shè)計(jì)活動(dòng)而發(fā)生的相關(guān)費(fèi)用，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，自2023年1月1日起，再按照實(shí)際發(fā)生額的100%在稅前加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，自2023年1月1日起，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的200%在稅前攤銷。

境內(nèi)相關(guān)主體分賬，涉及不同稅種處理

公開信息顯示，《哪吒2》發(fā)行方由光線影業(yè)獨(dú)占，出品方有5家公司，分別為成都可可豆動(dòng)畫影視有限公司、北京光線傳媒股份有限公司、北京光線影業(yè)有限公司、成都自在境界文化傳媒有限公司（以下簡(jiǎn)稱自在境界）、北京彩條屋科技有限公司。其中三家北京公司，隸屬上市公司光線傳媒。企查查信息顯示，兩家成都公司的實(shí)控人為導(dǎo)演楊宇，成都可可豆動(dòng)畫影視公司由霍爾果斯可可豆動(dòng)畫影視有限公司（以下簡(jiǎn)稱可可豆）100%控股，楊宇持有可可豆56%的股份，同時(shí)持有自在境界51%的股份。

根據(jù)我國(guó)現(xiàn)行的電影票房分賬模式，在扣除電影事業(yè)專項(xiàng)基金等固定項(xiàng)目后，超90%的票房收入由院線（含影院）和片方（出品人和發(fā)行人，下同）按照投資比例或協(xié)議分配。也就是說(shuō)，《哪吒2》的片方收益，主要由光線系和楊宇持股的2家公司分配，涉及增值稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅處理。

對(duì)于《哪吒2》片方而言，根據(jù)《財(cái)政部 稅務(wù)總局關(guān)于延續(xù)實(shí)施支持文化企業(yè)發(fā)展增值稅政策的公告》（財(cái)政部 稅務(wù)總局公告2023年第61號(hào)，以下簡(jiǎn)稱61號(hào)公告）規(guī)定，對(duì)電影主管部門（包括中央、省、地市及縣級(jí)）按照職能權(quán)限批準(zhǔn)從事電影制片、發(fā)行、放映的電影集團(tuán)公司（含成員企業(yè)）、電影制片廠及其他電影企業(yè)取得的銷售電影拷貝（含數(shù)字拷貝）收入、轉(zhuǎn)讓電影版權(quán)（包括轉(zhuǎn)讓和許可使用）收入、電影發(fā)行收入以及在農(nóng)村取得的電影放映收入，免征增值稅。所以，《哪吒2》片方涉及的許可使用版權(quán)和電影發(fā)行收入，可以免征增值稅。

對(duì)于《哪吒2》播映方（電影院）而言，61號(hào)公告明確，一般納稅人提供的城市電影放映服務(wù)，可以按照現(xiàn)行政策規(guī)定，選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納增值稅。電影放映企業(yè)在農(nóng)村取得的電影放映收入，免征增值稅；在城市提供的放映服務(wù)，可以選擇按照簡(jiǎn)易計(jì)稅辦法計(jì)算繳納增值稅。

同時(shí)，無(wú)論是片方還是院線企業(yè)，均須將取得的收入在扣除成本費(fèi)用后，繳納企業(yè)所得稅。在對(duì)個(gè)人股東進(jìn)行分紅時(shí)，還需要按照利息、股息、紅利所得，適用20%稅率扣繳個(gè)人股東個(gè)人所得稅。假設(shè)可可豆和自在境界對(duì)楊宇進(jìn)行股東分紅，須扣繳個(gè)人所得稅。

對(duì)于《哪吒2》導(dǎo)演而言，根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于影視演職人員個(gè)人所得稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函〔1997〕385號(hào)）規(guī)定，電影制片廠導(dǎo)演、演職人員參加本單位的影視拍攝所取得的報(bào)酬，應(yīng)按“工資、薪金所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅；電影制片廠為了拍攝影視片而臨時(shí)聘請(qǐng)非本廠導(dǎo)演、演職人員，其所取得的報(bào)酬，應(yīng)按“勞務(wù)報(bào)酬所得”應(yīng)稅項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于劇本使用費(fèi)征收個(gè)人所得稅問題的通知》（國(guó)稅發(fā)〔2002〕52號(hào)）明確，對(duì)于劇本作者從電影、電視劇的制作單位取得的劇本使用費(fèi)，不再區(qū)分劇本的使用方是否為其任職單位，統(tǒng)一按特許權(quán)使用費(fèi)所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅?！赌倪?》導(dǎo)演若取得上述類型的收入，均屬于綜合所得，需要按照納稅年度進(jìn)行合并計(jì)算，在次年3月1日—6月30日，按照規(guī)定辦理個(gè)人所得稅綜合所得匯算清繳。

境外市場(chǎng)銷售收入，按10%稅率繳納預(yù)提稅

隨著《哪吒2》在北美市場(chǎng)的上映，電影已經(jīng)有來(lái)自北美的票房收益。那么，《哪吒2》片方取得的海外票房收入應(yīng)如何繳納稅款？

以美國(guó)為例，增值稅方面，《跨境應(yīng)稅行為適用增值稅零稅率和免稅政策的規(guī)定》（財(cái)稅〔2016〕36號(hào)附件4）明確，向境外單位提供的完全在境外消費(fèi)的廣播影視節(jié)目（作品）制作和發(fā)行服務(wù)，適用增值稅零稅率；在境外提供的廣播影視節(jié)目（作品）的播映服務(wù)，免征增值稅。需要注意的是，完全在境外消費(fèi)需要符合以下條件：服務(wù)的實(shí)際接受方在境外，且與境內(nèi)的貨物和不動(dòng)產(chǎn)無(wú)關(guān)；無(wú)形資產(chǎn)完全在境外使用，且與境內(nèi)的貨物和不動(dòng)產(chǎn)無(wú)關(guān)。若符合上述條件，《哪吒2》片方取得的海外票房收入可適用增值稅零稅率。

企業(yè)所得稅方面，電影票房收益一般根據(jù)合同協(xié)議，由片方、院線、影院等多方協(xié)議分賬。據(jù)公開資料，美國(guó)的電影上映收入分賬模式，先根據(jù)票房收入扣除相關(guān)放映成本，剩余部分由片方和影院等各方根據(jù)分賬協(xié)議計(jì)算收入所得，并繳納相關(guān)稅費(fèi)。中國(guó)影片在美國(guó)上映，主要應(yīng)考慮美國(guó)院線使用中國(guó)電影影片版權(quán)導(dǎo)致的特許權(quán)使用費(fèi)問題。

根據(jù)美國(guó)相關(guān)稅法規(guī)定，美國(guó)公司支付給非居民企業(yè)的特許權(quán)使用費(fèi)，預(yù)扣稅稅率默認(rèn)為30%，但中美稅收協(xié)定第十一條明確，特許權(quán)使用費(fèi)收益方在締約國(guó)另一方無(wú)常設(shè)機(jī)構(gòu)或固定基地的前提下，發(fā)生于締約國(guó)支付給締約國(guó)另一方居民的特許權(quán)使用費(fèi)所征稅款，不超過(guò)特許權(quán)使用費(fèi)總額的10%。因此，美國(guó)居民企業(yè)向中國(guó)支付特許權(quán)使用費(fèi)時(shí)，適用稅率為10%。

《哪吒2》片方若未在美國(guó)設(shè)立常設(shè)機(jī)構(gòu)，根據(jù)美國(guó)的電影上映收入分賬模式，美國(guó)各大院線取得的票房總收入在扣除放映成本后，根據(jù)合同進(jìn)行分賬，再扣除電影版權(quán)特許權(quán)使用費(fèi)的10%預(yù)提所得稅，剩余部分為中國(guó)片方和海外發(fā)行方華人影業(yè)（中國(guó)居民企業(yè)）的收益。根據(jù)企業(yè)所得稅法第二十三條，企業(yè)取得的下列所得已在境外繳納的所得稅稅額，可以從其當(dāng)期應(yīng)納稅額中抵免，抵免限額為該項(xiàng)所得依照本法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅額；超過(guò)抵免限額的部分，可以在以后5個(gè)納稅年度內(nèi)，用每年度抵免限額抵免當(dāng)年應(yīng)抵稅額后的余額進(jìn)行抵補(bǔ)。所以，該部分預(yù)提所得稅，可以在實(shí)際繳納境外所得稅的次年開始連續(xù)5個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行抵免。

（作者系中國(guó)稅務(wù)報(bào)社霍志遠(yuǎn)稅收宣傳工作室成員）