例解分析賬外經營的增值稅抵扣和企業所得稅扣除

作者：秦燕

納稅人采取賬外經營手段，如取得抵扣（扣除）的憑證，可按規定進行抵扣（扣除）；如未按規定取得抵扣（扣除）的憑證，則將喪失抵扣（扣除）權益。

下面，以例題來具體分析賬外經營的增值稅進項稅額抵扣和企業所得稅稅前扣除。

【案例】甲公司（增值稅一般納稅人）經營服裝批發，2022年3月被查出存在進銷均未入賬、申報的賬外經營問題。賬外經營共有三筆，具體如下：2016年12月購進A服裝一批，取得2016年12月13日開具的增值稅專用發票，注明的價款為200萬元，稅款34萬元，甲公司未就該專票進行認證抵扣；當月該批服裝全部銷售，取得收入280.8萬元（含增值稅，下同）。2018年10月購進B服裝一批，取得2018年10月16日開具的增值稅專用發票，注明的價款為500萬元，稅款80萬元，甲公司未就該專票進行認證抵扣；當月銷售該批服裝的90%（剩余的10%至今仍積壓在倉庫未銷售），取得收入657.72萬元。2020年3月購進C服裝一批，采購貨款為678萬元，未取得供貨商開具的增值稅專用發票；當月全部實現銷售，取得收入881.4萬元。（為便于討論，不考慮增值稅、企業所得稅以外的其他稅費。）

A服裝銷售：

增值稅方面：2016年12月應確認銷售收入240萬元，計提銷項稅額240×17%=40.8萬元，無可以抵扣的進項稅額，當期應補繳增值稅40.8萬元。

〔分析〕甲公司：按照政策要求，納稅人取得2016年12月31日以前開具的增值稅專用發票，仍需在規定期限內認證或登錄增值稅發票選擇確認平臺進行確認，并于認證當月申報抵扣。截至2022年3月，甲公司取得供貨商2016年12月13日開具的增值稅專用發票已超過180天認證期限，無法作為進項稅額抵扣憑證。

企業所得稅方面：2016年度調增收入類項目240萬元。（關于相關成本類扣除項目無合規扣除憑證，從而引發核定應納稅所得額的相關討論，不在本文展開，下同。）

〔分析〕甲公司：所取得的發票雖然符合稅前扣除憑證“三性”要求，但因追溯期限已超過5年，無法作為2016年稅前扣除憑證，在計算應納稅所得額時扣除。

B服裝銷售：

增值稅方面：2018年10月應確認銷售收入567萬元，計提銷項稅額567×16%=90.72萬元，當期應補繳增值稅90.72萬元。

〔分析〕甲公司：45號公告取消了增值稅扣稅憑證的勾選、確認和申報期限，甲公司可在2022年3月將購進B服裝的增值稅專用發票，在增值稅發票綜合服務平臺確認發票抵扣用途，并將80萬元進項稅額在2022年3月稅款所屬期申報抵扣。

企業所得稅方面：2018年度調增收入類項目567萬元；調增扣除類項目450萬元。

〔分析〕甲公司：因該批服裝僅銷售90%，稅前扣除的成本應為500×90%=450萬元，剩余的500－450=50萬元計入存貨成本。

C服裝銷售：

增值稅方面：2020年3月應確認銷售收入780萬元，計提銷項稅額780×13%=101.4萬元，當期應補繳增值稅101.4萬元。

〔分析〕甲公司：如在2022年3月從供貨商處重新取得增值稅專用發票（注明價款600萬元，稅款78萬元），并登錄增值稅發票綜合服務平臺確認發票抵扣用途，則可按規定在2022年3月稅款所屬期抵扣進項稅額78萬元。如無法從供貨商處重新取得增值稅專用發票等合法有效的扣稅憑證，則該批服裝無進項稅額可以抵扣。

企業所得稅方面：2020年度調增收入類項目780萬元，調增扣除類項目600萬元。

〔分析〕甲公司：從供貨商處重新取得增值稅專用發票，稅前可扣除成本為678÷（1＋13%）=600萬元；如取得增值稅普通發票，或者符合規定的無法補開情形且能提供證實成本支出真實發生的資料，稅前亦可扣除600萬成本。

綜合以上分析，納稅人賬外經營涉及的增值稅進項稅額通常無法在賬外經營銷售實現當月抵扣，不能參與隱匿銷售當期的增值稅應納稅額計算，納稅人可能因此在隱匿收入當期形成欠繳稅款。但賬外經營業務取得銷貨方補開的增值稅扣稅憑證，按規定認證抵扣后，可以參與申報抵扣當期的增值稅應納稅額計算。根據《國家稅務總局關于增值稅一般納稅人用進項留抵稅額抵減增值稅欠稅問題的通知》（國稅發〔2004〕112號）規定，對既欠繳增值稅，又有增值稅留抵稅額的納稅人，允許納稅人用進項留抵稅額抵減增值稅欠稅。若以后期間增值稅申報形成留抵稅額，納稅人可以選擇按規定申請留抵稅額抵減查補形成的欠稅。與按規定取得增值稅扣稅憑證并及時認證抵扣相比，被查出隱匿銷售收入之后再認證抵扣或重新取得扣稅憑證以實現進項抵扣的，納稅人往往會因取得扣稅憑證滯后或未能及時認證抵扣等原因，在查補收入確認當期形成少繳稅款，并承擔相應的滯納金。

（作者單位：國家稅務總局泗洪縣稅務局）