既加計扣除又加計抵減：慎重！

作者：馬澤方

稅收優惠政策適用情況，是絕大部分企業十分關注的重要事項之一。對企業來說，可以適用多種稅收優惠政策時，如何在合規前提下用好用足稅收優惠，十分考驗企業水平。特別需要提醒企業的是，在同時享受多項稅收優惠時，尤其要重點關注適用條件。最近，筆者就遇到了一個典型案例：企業在享受研發費用加計扣除優惠的同時，又享受了增值稅加計抵減優惠。

典型案例

稅務機關在對甲公司進行納稅輔導時發現，其2021年度按照100%的比例，適用了研發費用加計扣除優惠政策。同時，該公司2019年至今適用了增值稅加計抵減10%的優惠。稅務人員敏銳意識到，前者針對的是制造業企業，后者針對的是提供郵政服務、電信服務、現代服務、生活服務（以下統稱“四項服務”）的企業，怎么可能同時享受呢？

經稅務機關核實，甲公司所在的行業為“研發和技術服務業”，銷售額占比為70.54%，可以適用增值稅加計抵減政策，但由于其不屬于制造業企業，2021年度的研發費用只能按照75%的比例適用加計扣除。最終，甲公司補繳了企業所得稅17萬余元，并繳納了相應的滯納金。

風險分析

增值稅加計抵減政策是2019年發布實施的優惠政策之一。符合條件的納稅人，按照當期可抵扣進項稅額加計10%或15%（2023年改為5%或10%），抵減應納稅額。根據《財政部 稅務總局 海關總署關于深化增值稅改革有關政策的公告》（財政部 稅務總局 海關總署公告2019年第39號，以下簡稱“39號公告”）第七條規定，增值稅加計抵減政策的適用范圍，為提供四項服務取得的銷售額占全部銷售額的比重超過50%的納稅人。四項服務的具體范圍，按照《銷售服務、無形資產、不動產注釋》（財稅〔2016〕36號）確定。

加計扣除是近年來力度不斷增加的企業所得稅優惠政策，自2021年起，制造業企業研發費用加計扣除比例提高至100%。根據《財政部 稅務總局關于進一步完善研發費用稅前加計扣除政策的公告》（財政部 稅務總局公告2021年第13號）規定，制造業企業，是指以制造業業務為主營業務，享受優惠當年主營業務收入占收入總額的比例達到50%以上的企業。制造業的范圍按照《國民經濟行業分類》（GB/T 4574-2017）確定，收入總額按照企業所得稅法第六條規定執行。

兩個優惠政策，都要求相應的比例超過50%。四項服務收入占比超過50%，則可享受增值稅加計抵減；制造業收入占比超過50%，則能按照100%的比例，適用研發費用加計扣除。加計抵減對應的四項服務，是以有償方式提供的生產、生活性服務活動，而制造業收入所對應的制造活動，主要指經物理變化或化學變化后成為產出新產品的活動。顯然，如果企業提供四項服務的銷售額占總銷售額的半數以上，其作為“制造業”企業的收入，不太可能占比超過50%。

不過，這并不意味著企業只要在2021年度同時享受了加計抵減政策和研發費用100%加計扣除政策，就一定是有問題的。39號公告第七條同時規定，納稅人確定適用加計抵減政策后，當年內不再調整，以后年度是否適用，根據上年度銷售額計算確定。因此，企業2021年能否適用增值稅加計抵減，依據其2020年度的銷售額確定。假設本案例中，甲公司2020年度研發和技術服務收入超過50%，2021年度適用了增值稅加計抵減政策；2021年度，該企業主營業務轉變為變流器制造，當年制造業收入達到50%以上，2022年度不再享受增值稅加計抵減。這種情況下，甲公司2021年度就有可能同時享受研發費用100%加計扣除和增值稅加計抵減。

實操提示

每個優惠項目都有自己的適用條件，企業在同時享受多種稅收優惠時，需要注意是否符合每個優惠項目的條件。比如，增值稅加計抵減與研發費用加計扣除，一個是增值稅優惠，一個是企業所得稅優惠，在大多數情況下，企業是能夠同時享受的。不過，企業如果滿足了加計抵減條件，極大可能將不屬于制造業企業，也就無法按照100%的比例適用研發費用加計扣除政策，反之亦然。

雖然《財政部 稅務總局 科技部關于加大支持科技創新稅前扣除力度的公告》（財政部 稅務總局 科技部公告2022年第28號）規定，現行適用研發費用稅前加計扣除比例75%的企業，在2022年10月1日—2022年12月31日期間，稅前加計扣除比例提高至100%。不再區分是否為制造業和科技型中小企業，但在2022年1月1日—2022年9月30日期間，仍然只有制造業和科技型中小企業，才能按照100%的比例適用研發費用加計扣除。企業在進行2022年度企業所得稅匯算清繳時，要格外關注這一細節。

尤其需要注意的是，如果企業屬于生活服務業中的住宿業、餐飲業、娛樂業、商務服務業，現代服務業中的有形動產租賃服務業等行業，則屬于研發費用加計扣除的負面清單行業，不能同時適用增值稅加計抵減政策和研發費用加計扣除政策。

（作者單位：國家稅務總局北京市稅務局）