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作者：包曉蕓 柴青青
日前，國(guó)家稅務(wù)總局寧波市稅務(wù)局開(kāi)展大企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)核查時(shí)，H公司引起了稅務(wù)人員的注意。原來(lái)，通過(guò)“企業(yè)所得稅后續(xù)管理”智能系統(tǒng)的數(shù)據(jù)比對(duì)分析，稅務(wù)人員作出判定：企業(yè)享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除情況異常。后經(jīng)查實(shí)，H公司僅在本地進(jìn)行項(xiàng)目研發(fā)與小批量試制，形成專利技術(shù)后，再“委托”外省T公司進(jìn)行生產(chǎn)。實(shí)際上，H公司主營(yíng)業(yè)務(wù)為“批發(fā)和零售”，不能適用稅前加計(jì)扣除政策。
癥狀：“兩頭在外”仍享加計(jì)扣除優(yōu)惠
稅務(wù)人員利用“企業(yè)所得稅后續(xù)管理”智能系統(tǒng)核查H公司研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除情況時(shí)，發(fā)現(xiàn)H公司稅務(wù)登記行業(yè)為“有機(jī)化學(xué)原料制造”，2017年度從外省T公司購(gòu)入大量丙烯，金額為7524萬(wàn)元，再通過(guò)關(guān)聯(lián)外貿(mào)公司銷售給國(guó)內(nèi)外下游客戶，金額為9246萬(wàn)元——這是H公司2017年度主營(yíng)業(yè)務(wù)。經(jīng)查，H公司2017年度收入總額13960萬(wàn)元，無(wú)不征稅收入與投資收益。此外，H公司2017年度企業(yè)所得稅匯算清繳申報(bào)研發(fā)費(fèi)用624萬(wàn)元，按50%享受加計(jì)扣除312萬(wàn)元。
“企業(yè)所得稅后續(xù)管理”智能系統(tǒng)由寧波市稅務(wù)局開(kāi)發(fā)，該系統(tǒng)具有實(shí)時(shí)運(yùn)行、全盤掃描、多元識(shí)別、動(dòng)態(tài)監(jiān)控、管理留痕、統(tǒng)計(jì)便捷等性能，內(nèi)設(shè)120余個(gè)指標(biāo)，能夠充分利用數(shù)據(jù)邏輯關(guān)系，準(zhǔn)確比對(duì)申報(bào)、登記、認(rèn)定、發(fā)票等信息，有效篩選風(fēng)險(xiǎn)企業(yè)，并自動(dòng)推送給稅務(wù)人員逐一應(yīng)對(duì)，實(shí)現(xiàn)對(duì)企業(yè)所得稅風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確排查與全面監(jiān)控。
收到“企業(yè)所得稅后續(xù)管理”智能系統(tǒng)推送的風(fēng)險(xiǎn)情況后，稅務(wù)人員立即聯(lián)系了H公司財(cái)務(wù)人員。經(jīng)調(diào)查發(fā)現(xiàn)，H公司擁有丙烯提純等多項(xiàng)專利技術(shù)，但由于場(chǎng)地有限，僅在本地進(jìn)行項(xiàng)目研發(fā)與小批量試制，形成專利技術(shù)后，“委托”外省T公司進(jìn)行生產(chǎn)。稅務(wù)人員進(jìn)一步分析了H公司與T公司的物流、資金流、發(fā)票流，發(fā)現(xiàn)原料由T公司直接采購(gòu)入庫(kù)，T公司利用H公司提供的專利技術(shù)對(duì)丙烯進(jìn)行提純后，銷售給H公司，再由H公司通過(guò)關(guān)聯(lián)外貿(mào)公司銷售給國(guó)內(nèi)外下游客戶，貨物從T公司倉(cāng)庫(kù)直接發(fā)貨。對(duì)H公司而言，屬于“兩頭在外”的經(jīng)營(yíng)模式。
診斷：主營(yíng)業(yè)務(wù)屬于“批發(fā)和零售”
稅務(wù)人員發(fā)現(xiàn)，H公司的“委托加工”，實(shí)為“采購(gòu)銷售”。
根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——應(yīng)用指南》（財(cái)會(huì)〔2006〕18號(hào)）和《中華人民共和國(guó)合同法》等相關(guān)政策規(guī)定，委托方應(yīng)與受托方簽訂委托加工合同并提供原料和主要材料，受托方只代墊部分輔助材料，按照委托方的要求加工貨物并收取加工費(fèi)；在會(huì)計(jì)處理上應(yīng)通過(guò)“委托加工物資”科目核算企業(yè)委托外單位加工的各種材料、商品等物資的實(shí)際成本。
在本案例中，原料由“受托方”T公司自行采購(gòu)，提純后銷售給“委托方”H公司，T公司按照全額確認(rèn)銷售收入，H公司作為庫(kù)存商品入庫(kù)后再行銷售，并向T公司收取專利使用費(fèi)125萬(wàn)元。H公司既沒(méi)有提供原料和主要材料，也沒(méi)有支付加工費(fèi)，更沒(méi)有通過(guò)“委托加工物資”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。稅務(wù)人員據(jù)此判斷，H公司所謂的“委托加工”，實(shí)際為“采購(gòu)銷售”。
《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局、科技部關(guān)于完善研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策的通知》（財(cái)稅〔2015〕119號(hào)，以下簡(jiǎn)稱119號(hào)文件）第四條規(guī)定，批發(fā)和零售業(yè)不適用稅前加計(jì)扣除政策。《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除政策有關(guān)問(wèn)題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局公告2015年第97號(hào)）第四條規(guī)定，119號(hào)文件中不適用稅前加計(jì)扣除政策行業(yè)的企業(yè)，是指以119號(hào)文件所列行業(yè)業(yè)務(wù)為主營(yíng)業(yè)務(wù)，其研發(fā)費(fèi)用發(fā)生當(dāng)年的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占企業(yè)按《企業(yè)所得稅法》第六條規(guī)定計(jì)算的收入總額，減除不征稅收入和投資收益的余額50%（不含）以上的企業(yè)。對(duì)照文件規(guī)定，2017年度H公司實(shí)際上以“批發(fā)和零售”為主營(yíng)業(yè)務(wù)，且主營(yíng)業(yè)務(wù)收入占比為9246萬(wàn)元÷13960萬(wàn)元=66.23%，超過(guò)了50%，不能適用稅前加計(jì)扣除政策。
處方：準(zhǔn)確判斷稅收優(yōu)惠享受條件
研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策為企業(yè)不斷轉(zhuǎn)型升級(jí)提供了推動(dòng)力，但企業(yè)在享受這一稅收優(yōu)惠的過(guò)程中，應(yīng)根據(jù)實(shí)際生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)情況準(zhǔn)確判斷所屬行業(yè)，正確適用稅收優(yōu)惠政策。如存在委托加工等特殊經(jīng)營(yíng)模式的，財(cái)務(wù)人員應(yīng)準(zhǔn)確把握會(huì)計(jì)核算相關(guān)要求。稅務(wù)機(jī)關(guān)在進(jìn)行后續(xù)管理時(shí)，也不能僅根據(jù)稅務(wù)登記信息做出直接判斷，而應(yīng)通過(guò)發(fā)票、申報(bào)等數(shù)據(jù)的綜合比對(duì)，依托信息化工具，及時(shí)、有效、精準(zhǔn)、深入挖掘潛在涉稅風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)一步提高納稅人稅法遵從度。
（作者單位：國(guó)家稅務(wù)總局寧波市稅務(wù)局）