享受免稅待遇：不應“一概而論”

本報記者 李雨柔 鄭昕 李一園 通訊員 蔡爭艷 梁子浩 阮斯晗 葛纓

編者按 國家稅務總局網站信息顯示，截至2024年12月底，我國已與111個國家（地區）正式簽署了避免雙重征稅協定。內地與香港、澳門兩個特別行政區簽署了稅收安排，大陸與臺灣地區簽署了稅收協議（統稱稅收協定）。在多數稅收協定中有一個重要條款，即教師和研究人員條款——符合條件的外籍教師和研究人員，在規定期限內可以在中國享受免稅待遇。

制圖 永軒

西交利物浦大學作為一所新型國際大學，一直以來積極引進國際一流的專家學者。截至2024年9月，共有各類教研人員約1800名，其中包括全職國際化師資1300人。其實，和西交利物浦大學一樣，隨著我國持續對外開放，很多高校、研究機構都會聘請外籍教師和研究人員來華工作。作為外籍教師和研究人員，來華工作有一項重要利好——符合規定條件的，可以獲得不同程度的稅收減免。不過，在中國與其他國家（地區）簽署的稅收協定中，教師和研究人員條款的具體內容是有差異的，享受免稅優惠的前提條件并不完全相同，納稅人在享受協定待遇時應具體問題具體分析。

享受協定待遇具體問題具體分析

◆典型案例◆

上海市S大學是一所全日制本科獨立學校，采取“外語＋專業”復合型特色人才培養模式，常年從海外多個國家聘請教師來上海開展教學活動。目前，上海S大學已經與日本、加拿大、西班牙等多個國家的教師簽訂聘任合同。S大學財稅人員了解到，我國與多個國家簽訂的雙邊稅收協定中，均列有教師和研究人員條款——符合條件的納稅人可在規定時間內享受免稅待遇。在具體享受協定待遇過程中，S大學作為扣繳義務人，按規定收集了相關資料并留存備查。

上海稅務部門“稅路通·一路滬航”跨境稅收服務團隊在輔導S大學合規扣繳外籍教師個人所得稅時，發現S大學部分外籍教師不符合享受稅收協定待遇的條件，可能存在稅務風險。比如，部分日本籍教師和西班牙籍教師在上海從事教學活動，停留時間已經超過3年，不符合協定條款規定的時間要求。同時，S大學幾位加拿大籍教師擬申報享受稅收協定待遇，但中國與加拿大稅收協定條款中沒有教師和研究人員條款，無法享受稅收協定待遇。經稅務部門的提醒和輔導，S大學及時糾正了相關問題，避免外籍教師錯誤享受協定待遇。

◆分析建議◆

在我國對外簽署的部分稅收協定（安排）中，列有專門的教師和研究人員條款。按照該條款規定，來自締約對方的教師和研究人員符合規定條件的，可以在中國享受規定期限的免稅待遇。但是，我國與加拿大、智利等國簽訂的稅收協定中沒有教師和研究人員條款，相關國家人員在我國從事教學、科研等活動取得收入，不能享受該條款規定的稅收協定待遇。即便是簽署了教師和研究人員條款，也并非完全一致。

從對免稅時間的規定來看，教師和研究人員條款主要可分為兩類，一類規定了免稅期限，一類規定了免稅條件。“不同的稅收協定（安排）中，教師和研究人員條款的具體規定不同，相關人員在享受協定待遇時不能‘一概而論’。”國家稅務總局上海市稅務局第四稅務分局國際交流科科長吳艷麗說。

吳艷麗介紹，如果稅收協定教師和研究人員條款規定了免稅期限，在免稅期內，符合條件的收入免予征稅。免稅期結束后，收入來源國開始對該部分收入征稅。比如，中國與波蘭、阿聯酋、科威特等國約定的免稅期為5年；與哈薩克斯坦、印度等國約定的免稅期為3年；與白俄羅斯、巴基斯坦等國約定的免稅期為2年；與敘利亞約定的免稅期為1年。

如果稅收協定教師和研究人員條款規定了免稅條件，個人在對方國家從事教學、科研活動的停留時間不超過一定期限，停留期限取得的收入享受免稅待遇；超過該期限后，個人自抵達該國之日起取得的所有收入，都應當計算繳稅。比如，中國與法國等國家（地區）的稅收協定規定，從個人到達之日起停留時間累計不超過3年的，對其報酬免予征稅；中國與德國等國家（地區）的稅收協定規定，個人停留在該締約國一方為期不超過2年的，該締約國一方應對其由于教學、講學或研究取得的報酬免予征稅。

上海市虹口區稅務局企業所得稅科科長趙偉結合案例分析，雖然S大學部分日本籍、西班牙籍教師來華從事教育活動的時間均超過3年，已經不滿足享受稅收協定待遇的條件，但其稅務處理存在差異。中國與日本稅收協定教師和研究人員條款規定了免稅條件，即個人從其第一次到達之日起停留時間不超過3年的，該締約國一方應對其由于教學、講學或研究取得的報酬，免予征稅。由于S大學日本籍教師來華從事教育活動的時間超過了3年，不滿足稅收協定規定的免稅條件，其抵達我國后取得的所有收入均需在我國繳納稅款。中國與西班牙稅收協定教師和研究人員條款規定免稅期限為3年。S大學在華從事教育活動停留時間超過3年的西班牙籍教師，需要就其超過免稅期限后從我國取得的收入，在我國繳納稅款。

聘用關系和活動內容均有限定

◆典型案例◆

位于寧波市的M大學，是一所綜合類中外合作院校，面向國內外招收本科生、碩士研究生和博士研究生，并面向全球招聘教職員工。目前，M大學外籍教師占比超過60%。

2023年6月，來自巴基斯坦的哈桑（化名，下同）與M大學正式簽訂聘用合同，來華從事教學工作，受雇期限為2023年7月—2028年6月。哈桑第一次抵達中國的日期為2023年6月28日。在辦理個人所得稅業務時，哈桑希望享受中國與巴基斯坦稅收協定規定的免稅待遇，但M大學財稅人員和哈桑均對如何計算免稅期、如何確定報酬范圍等問題存在疑問，向主管稅務機關提出了咨詢。了解到這一問題后，寧波稅務部門“稅路通·甬相伴”跨境稅收服務團隊，為M大學及其外籍教師開展了相關稅收政策宣傳，輔導其合規享受稅收協定待遇。

◆分析建議◆

根據《國家稅務總局關于執行稅收協定教師和研究人員條款有關問題的公告》（國家稅務總局公告2011年第42號，以下簡稱42號公告），除稅收協定另有明確規定外，稅收協定教師和研究人員條款，僅適用于與中國境內的學校或研究機構（以下簡稱境內機構）有聘用關系的教師和研究人員。聘用關系是指相關教師或研究人員與境內機構間簽有聘用合同，或雖未有明確的聘用合同，但其在境內機構擔任職務并且實際從事的教學、講學或研究活動的內容、方式、時間等均由境內機構安排或控制的情況。

寧波市鄞州區稅務局企業所得稅科科長錢燕翔告訴記者，來華從事教育、科研等工作的外籍人士，在判斷其能否享受稅收協定待遇時，既要關注稅收協定規定的免稅期間或條件，也要準確理解機構范圍、活動內容等政策適用條件。如果外籍人士與境內機構沒有聘用關系，而是以獨立身份或以非境內機構的雇員身份在中國境內從事教學、講學或研究活動，不適用稅收協定教師和研究人員條款的規定。受境外教育機構指派，為該境外教育機構與境內機構的合作項目開展相關教學活動的人員，也不適用稅收協定教師和研究人員的條款。這里的“合作項目”，是指境外教育機構與境內機構以各自名義合作開展的相關教學活動項目，不包括中外教育機構聯合在中國境內成立的獨立教育機構。

在活動內容方面，根據42號公告，稅收協定教師和研究人員條款規定的教學、講學或研究，包括按照聘用單位要求在境內外進行的各種教學、講學或研究活動，以及在承擔教學、講學或研究活動的同時，承擔的相關規劃、咨詢和行政管理等活動，但不包括僅從事規劃、咨詢和行政管理的活動。在承擔此類規劃、咨詢和行政管理活動中偶爾從事的講座活動，不應視為承擔了教學、講學或研究活動。

根據中國與巴基斯坦的雙邊稅收協定，符合條件的教師和研究人員的免稅期限為2年。結合巴基斯坦籍人士哈桑的情況來看，M大學屬于中國政府承認的教育機構，哈桑于2023年7月與M大學簽訂聘用合同，存在聘用關系。根據合同約定，哈桑將于2023年7月—2028年6月在M大學從事教學活動，屬于教師和研究人員條款規定的教學、講學或研究活動。對此，錢燕翔進一步分析，教師和研究人員條款規定的免稅期起始日期，是“納稅人因從事教學、講學或科學研究的目的第一次到達中國之日”。哈桑簽訂聘用合同的時間為2023年7月，此時，哈桑在我國的身份為“教師和研究人員”，即哈桑可于2023年7月—2025年6月享受教師和研究人員條款規定的免稅待遇。

需要注意的是，如果個人暫停教學或研究活動并離開中國，豁免期將暫停，相關個人再次返回中國從事教學工作時，免稅期限開始繼續累計。“實務中，相關人員在判斷是否可以享受教師和研究人員條款免稅待遇時，需要結合人員身份、教育機構資質、聘用情況、實際從事活動和收入性質等多重因素，進行綜合判斷。”錢燕翔說。

未享協定待遇多繳稅款可退稅

◆典型案例◆

薩拉（化名，下同）為巴基斯坦籍人士，2023年8月受聘于上海某學校擔任計算機教師，與校方簽訂了為期兩年的聘用合同。聘用合同約定，上海該學校將為薩拉代扣代繳個人所得稅。2023年11月，薩拉經稅務部門輔導了解到中國與巴基斯坦雙邊稅收協定中的“教師和研究人員”條款，認為其符合條款要求可以享受稅收協定待遇。因此，薩拉向主管稅務機關提出申請，希望退還2023年8月—10月已繳納個人所得稅稅款。

接到薩拉的訴求后，上海稅務部門“稅路通·一路滬航”跨境稅收服務團隊及時輔導薩拉及其就職的學校，根據《非居民納稅人享受協定待遇管理辦法》的規定提交相關材料并申請退稅。主管稅務機關審核后確定，薩拉可以享受稅收協定待遇，并為其辦理了退稅。

◆分析建議◆

《非居民納稅人享受協定待遇管理辦法》明確，非居民納稅人享受協定待遇，采取“自行判斷、申報享受、相關資料留存備查”的方式辦理。非居民納稅人自行判斷符合享受協定待遇條件的，可在納稅申報時，或通過扣繳義務人在扣繳申報時，自行享受協定待遇，同時按照本辦法的規定歸集和留存相關資料備查，并接受稅務機關后續管理。上海市長寧區稅務局企業所得稅科科長談珺杰提醒，符合教師及研究人員條款的外籍人士，可以通過其任職的學校代扣代繳個人所得稅，并在辦理扣繳申報時自行享受協定待遇。

在具體操作方面，根據《非居民納稅人享受協定待遇管理辦法》，非居民納稅人自行判斷符合享受協定待遇條件且需要享受協定待遇的，應當如實填寫《非居民納稅人享受協定待遇信息報告表》，主動提交給扣繳義務人，按照本辦法第七條的規定歸集和留存相關資料備查。扣繳義務人收到《非居民納稅人享受協定待遇信息報告表》后，確認非居民納稅人填報信息完整的，根據國內稅收法律規定和協定規定扣繳，并如實將《非居民納稅人享受協定待遇信息報告表》作為扣繳申報的附表報送主管稅務機關。如果非居民納稅人未主動向扣繳義務人提交《非居民納稅人享受協定待遇信息報告表》，或其填報的信息不完整，扣繳義務人將按照國內稅收法律規定扣繳。

需要注意的是，外籍人士在享受教師和研究人員條款免稅待遇時，除了向扣繳義務人提交《非居民納稅人享受協定待遇信息報告表》外，還需要提交由其國家稅務主管當局開具的稅收居民身份證明，以及能夠證明該外籍人士符合享受協定待遇條件的其他資料，比如聘用合同、工作證明、護照信息、出入境證明等。

談珺杰結合案例進一步分析，對于像薩拉這樣未能及時享受稅收協定的外籍人士，《非居民納稅人享受協定待遇管理辦法》明確，非居民納稅人可享受但未享受協定待遇而多繳稅款的，可在稅收征管法規定期限內自行或通過扣繳義務人向主管稅務機關要求退還多繳稅款，同時提交該辦法第七條規定的資料。