何振華 馮子奕

近日，稅收合作平臺秘書處發(fā)布《稅收優(yōu)惠原則》報告。報告提出的六大原則，將幫助各國政府加強稅收優(yōu)惠的設(shè)計、實施與評估工作。

據(jù)了解，2016年4月，國際貨幣基金組織、經(jīng)濟合作與發(fā)展組織、聯(lián)合國和世界銀行聯(lián)合建立了稅收合作平臺（Platform for Collaboration on Tax），旨在加強對全球稅收事務(wù)的管理，對發(fā)展中國家提供支持，打擊逃避稅行為。

稅收優(yōu)惠政策是國家利用稅收調(diào)節(jié)經(jīng)濟的具體手段。國家通過稅收優(yōu)惠政策，可以扶持某些地區(qū)、產(chǎn)業(yè)、企業(yè)和產(chǎn)品的發(fā)展。圖為位于法國巴黎市區(qū)西北部的拉德芳斯商務(wù)區(qū)，該商務(wù)區(qū)擁有巴黎都會區(qū)中最多的摩天大廈，辦公場地約300萬平方米，匯聚各類企業(yè)1500家。

以凈社會效益為核心并具有合理性

報告指出，稅收優(yōu)惠合理性的首要前提，在于其促進的活動能產(chǎn)生凈社會效益。這些社會效益形式多樣，包括保障稅收收入、糾正市場失靈、促進技術(shù)傳播、創(chuàng)造就業(yè)機會、扶持弱勢群體、減少環(huán)境污染、加強國家安全等。不同國家因發(fā)展階段不同，關(guān)注重點也存在差異，低收入國家更側(cè)重創(chuàng)造就業(yè)，高收入國家則更關(guān)注推動創(chuàng)新。

稅收優(yōu)惠可能帶來多種社會成本，其中對競爭條件和資源配置效率的影響尤為關(guān)鍵。例如，對初創(chuàng)企業(yè)的稅收優(yōu)惠可能使成熟企業(yè)處于不利地位，進而導(dǎo)致資源轉(zhuǎn)移。稅收優(yōu)惠會直接造成財政收入損失，只有當稅收優(yōu)惠產(chǎn)生的社會效益高于這一損失時，優(yōu)惠政策才具備合理性。此外，稅收優(yōu)惠還可能造成競爭扭曲，增加合規(guī)成本，復(fù)雜的優(yōu)惠政策會加重中小企業(yè)辦稅負擔(dān)，降低稅收征管效率。

稅收優(yōu)惠的合理性需進行事前評估，只有當社會效益有望超過社會成本時，稅收優(yōu)惠才能產(chǎn)生凈社會效益。評估過程必須具體，不能僅以“吸引外國直接投資”等模糊目標為依據(jù)，而應(yīng)明確就業(yè)增長、技術(shù)進步等可衡量的成果。即便難以精確量化，也應(yīng)明確關(guān)鍵指標，以支持后續(xù)監(jiān)測與事后評價。評估強度應(yīng)與政策影響成正比，在立法層面，可要求所有稅收優(yōu)惠的提案附帶收入預(yù)測、成本效益估算等文件，并通過多方磋商提升決策科學(xué)性。

即便稅收優(yōu)惠預(yù)期凈效益為正，仍需考慮是否存在更優(yōu)的政策工具。例如，吸引外資時基礎(chǔ)設(shè)施等非稅收因素可能更關(guān)鍵，環(huán)境政策中對污染征稅比對清潔能源提供稅收優(yōu)惠可能更能通過市場機制倒逼企業(yè)減排、提升政策效率。

精準設(shè)計且兼顧防控財政與合規(guī)風(fēng)險

稅收優(yōu)惠應(yīng)該精準匹配預(yù)期社會收益，避免政策工具的濫用，最大限度減少對其他經(jīng)濟決策的不當干擾。例如，要促進光伏電池生產(chǎn)應(yīng)直接補貼生產(chǎn)環(huán)節(jié)，而非降低增值稅稅率，防止政策紅利流向進口環(huán)節(jié)；針對特定疫苗研發(fā)的激勵需精準限定范圍，而非寬泛支持整個制藥行業(yè)。這種精準設(shè)計可通過邊際有效稅率和平均有效稅率進行量化，邊際有效稅率降低能激勵企業(yè)擴大現(xiàn)有活動規(guī)模，平均有效稅率降低則可以引導(dǎo)資源向目標領(lǐng)域轉(zhuǎn)移。

在鼓勵投資方面，基于成本的稅收優(yōu)惠（如研發(fā)費用加計扣除）相較于基于利潤的稅收優(yōu)惠（如行業(yè)減稅、免稅期）更具優(yōu)勢。基于利潤的優(yōu)惠存在明顯缺陷，它不一定與目標活動直接關(guān)聯(lián)，易使高盈利企業(yè)獲取超額利益，卻難以有效支持真正需要激勵的主體，還可能引發(fā)國內(nèi)關(guān)聯(lián)企業(yè)間通過轉(zhuǎn)讓定價轉(zhuǎn)移利潤。相比之下，基于成本的優(yōu)惠能直接與目標活動的投入掛鉤，提升資金使用效率，減少不必要支出。

為防范財政收入流失風(fēng)險，稅收優(yōu)惠設(shè)計需防控副作用，警惕合規(guī)風(fēng)險，防范企業(yè)通過“研發(fā)支出跨期調(diào)節(jié)”等手段套取優(yōu)惠卻未實質(zhì)增加研發(fā)投入的行為。為此，可建立剛性約束，通過設(shè)定明確的終止日期，避免優(yōu)惠期限過長導(dǎo)致的“政策黏性”，防止臨時性稅收優(yōu)惠變相為永久化政策。同時，還可以為稅收優(yōu)惠設(shè)置上限，避免單一優(yōu)惠過度侵蝕財政收入。

考慮國際規(guī)則與跨境影響并防止無序競爭

該原則要求稅收優(yōu)惠設(shè)計在維護國家稅收主權(quán)的同時，充分考慮跨境影響，以開放態(tài)度開展互利合作，構(gòu)建兼具自主性與適應(yīng)性的稅收政策框架。

稅收優(yōu)惠的實際效果受國際稅收規(guī)則與他國政策的雙重制約。2021年10月，經(jīng)合組織包容性框架協(xié)議確定的全球最低稅規(guī)則現(xiàn)已在多國實踐，外國通過“收入納入規(guī)則”（IIR）或“低稅利潤規(guī)則”（UTPR），可抵消本國低稅率政策給國內(nèi)跨國企業(yè)帶來的超額利潤，使得各國不得不重新審視自身優(yōu)惠政策的有效性。《多邊稅收征管互助公約》及稅基侵蝕和利潤轉(zhuǎn)移行動計劃中關(guān)于有害稅收實踐的行動，都會對稅收優(yōu)惠的設(shè)計產(chǎn)生直接影響。此外，碳邊境調(diào)節(jié)、清潔技術(shù)保護主義等跨境規(guī)則，也會削弱特定領(lǐng)域稅收優(yōu)惠的預(yù)期效果。因此，各國在設(shè)計本國稅收優(yōu)惠政策時，必須將國際規(guī)則納入分析范疇，防止政策紅利在跨境競爭中流失。

稅收優(yōu)惠常被當作國際競爭的工具，但無序競爭最終會損害共同利益。區(qū)域經(jīng)濟共同體可以簽訂協(xié)定，統(tǒng)一優(yōu)惠標準，遏制惡性競爭。合作范圍還應(yīng)拓展至非稅收工具，避免各國通過現(xiàn)金補貼、貸款擔(dān)保等形式繼續(xù)進行變相競爭。

稅收優(yōu)惠的跨境影響是雙向的，大國政策可能重塑全球投資流向，小國政策也能通過產(chǎn)業(yè)關(guān)聯(lián)或地理因素引發(fā)相關(guān)國家或鄰國效仿，產(chǎn)生區(qū)域效應(yīng)。因此，政策制定者要摒棄“本國利益至上”的思維定式，將跨境影響納入稅收優(yōu)惠政策管理，推動稅收優(yōu)惠政策成為促進全球經(jīng)濟可持續(xù)發(fā)展的建設(shè)性力量。

強化立法規(guī)范與體系整合

稅收優(yōu)惠政策的頒布需以財政部門審查意見為基石，確保稅收制度的完整性。財政部門應(yīng)擁有向議會提交稅收提案的專屬權(quán)力。在優(yōu)惠政策設(shè)計過程中，盡管可吸納行業(yè)部委和投資促進機構(gòu)的專業(yè)建議，但核心決策權(quán)必須掌握在財政部門手中。一旦其他機構(gòu)獨立提議或頒布稅收優(yōu)惠方案，就會動搖財政部門的主導(dǎo)地位，破壞稅收體系的穩(wěn)定性。

稅收優(yōu)惠立法需遵循嚴謹?shù)牧⒎ǔ绦颍畲笙薅葴p少自由裁量權(quán)。應(yīng)制定可量化、可驗證的資格標準，避免主觀模糊表述，杜絕針對特定納稅人的特殊優(yōu)惠，維護公平的市場環(huán)境。應(yīng)明確規(guī)定優(yōu)惠期限、賦予稅務(wù)部門執(zhí)法權(quán)力，并參考世界銀行的相關(guān)指導(dǎo)，設(shè)置反濫用條款。事后嚴格的監(jiān)督核查也必不可少，只有這樣才能確保稅收優(yōu)惠政策執(zhí)行不偏離法治軌道。

稅收優(yōu)惠政策必須經(jīng)由立法機構(gòu)或議會批準，不能將層級較低的文件如行政命令或合同協(xié)議作為主要批準依據(jù)。如果缺乏議會監(jiān)督，過度依賴非正式協(xié)議，不僅會降低納稅人對政策的確定性預(yù)期，還會加劇稅收優(yōu)惠領(lǐng)域的透明度缺失問題。

所有稅收優(yōu)惠條款應(yīng)統(tǒng)一整合至稅法之中，避免分散于其他立法，防止優(yōu)惠政策被掩蓋，從而保障稅收制度的連貫性與一致性。

建立以稅務(wù)部門為主導(dǎo)、相關(guān)部門配合的高效實施機制

稅收優(yōu)惠政策的實施管理權(quán)應(yīng)牢牢掌握在稅務(wù)部門手中。稅務(wù)部門需具備專業(yè)技術(shù)能力與配套工具，在優(yōu)惠政策設(shè)計階段深度參與，為后續(xù)執(zhí)行工作奠定良好基礎(chǔ)。稅務(wù)部門應(yīng)擁有從受惠者及第三方獲取信息、向其追征稅款、實施處罰等法定權(quán)力。

納稅人及時、完整地進行納稅申報是剛性要求，即便完全免稅的納稅人也需如實申報，且申報內(nèi)容應(yīng)包含足以證明優(yōu)惠資格與支持政策評估的信息。當納稅人享受稅收優(yōu)惠到期，稅務(wù)部門還需開展全面盡職調(diào)查，杜絕通過不正當方式延續(xù)優(yōu)惠的違規(guī)行為，必要時要追回已享受的不當優(yōu)惠，從源頭上防范虛假申報、虛構(gòu)資格等風(fēng)險。

稅務(wù)部門應(yīng)先對享受稅收優(yōu)惠政策的納稅人進行合規(guī)風(fēng)險評估，再實施分類管理。對于低風(fēng)險納稅人，提供清晰及時的政策指導(dǎo)與協(xié)助；對于高風(fēng)險納稅人，則加強審計與調(diào)查，形成有效震懾。還可以通過預(yù)約定價安排等方式提高稅收確定性，給予合作良好的納稅人簡化監(jiān)管待遇。同時，利用跨境信息共享協(xié)議及可互通互聯(lián)的信息系統(tǒng)，全面掌握納稅人情況，并簡化優(yōu)惠規(guī)則，在保障政策精準透明的基礎(chǔ)上，降低納稅人合規(guī)成本。

稅收優(yōu)惠的全流程實施、監(jiān)測與評估離不開多部門協(xié)作。各部門需建立信息共享機制，規(guī)范數(shù)據(jù)收集工作，確保評估所需數(shù)據(jù)完整、準確，為政策效果分析提供有力支撐。

強化稅收優(yōu)惠的效果評估和效益分析

所有稅收優(yōu)惠都應(yīng)接受定期、公開和基于證據(jù)的事后評估，并深度融入年度預(yù)算程序。評估結(jié)果應(yīng)以列表形式詳細呈現(xiàn)，清晰標注與未享受稅收優(yōu)惠的標準處理方式存在的差異，并附上法律依據(jù)。

稅式支出（指政府為實現(xiàn)一定的社會經(jīng)濟目標而給予納稅人的優(yōu)惠安排）報告不能僅局限于披露總額，還需揭示稅收優(yōu)惠的分配去向。通過公布受益人匿名信息及享受優(yōu)惠金額占比，如“最大的N個接受者占總稅收支出的y%”，能夠為學(xué)者的分析提供數(shù)據(jù)支撐。條件允許時，甚至可進一步列出最大受益者及優(yōu)惠金額。不過，在信息披露過程中，必須把握好隱私保護與透明度的平衡，妥善處理敏感群體信息，讓公眾清晰了解公共資源的隱性流向，強化社會監(jiān)督。

稅收優(yōu)惠立法應(yīng)內(nèi)置定期、可信的評估計劃，評估周期需與優(yōu)惠期限緊密銜接，對政策收益與成本展開全面復(fù)盤。引入外部專業(yè)力量，如學(xué)者、智庫或獨立顧問參與評估，能夠有效彌補內(nèi)部專業(yè)能力的不足。評估結(jié)果無論好壞，都需要公開，財政部門應(yīng)同步公布自身觀點與委托報告，確保評估全程公開透明。即使沒有政策延續(xù)計劃，也必須完成評估，以審慎態(tài)度管理公共資金，避免稅收優(yōu)惠政策盲目延續(xù)，維護稅收政策的公信力。

事后評估需超越稅式支出分析，重點關(guān)注稅收優(yōu)惠對目標活動預(yù)期結(jié)果的影響。評估過程中，需報告可衡量的政策成果，通過計算、對比或“自然實驗”的方法（指在日常生活情境中通過主動控制變量開展研究的實驗方法），精準衡量政策實際貢獻。同時，敏銳捕捉是否產(chǎn)生避稅機會等意外副作用，全面考量政策的成本及社會效益。

考慮到各國資源有限，評估強度應(yīng)依據(jù)政策的經(jīng)濟與財政重要性靈活調(diào)整，優(yōu)先對重大稅收優(yōu)惠政策進行深度評估，確保評估有的放矢、科學(xué)高效。